财政部 国家税务总局


财政部、国家税务总局关于发布《境外所得计征所得税暂行办法》（修订）的通知


1997年11月25日，财政部、国家税务总局

为了落实《中华人民共和国企业所得税暂行条例》第十二条的规定，财政部、国家税务总局于1995年9月22日发布了《境外所得计征所得税暂行办法》，自1994年度起实行。该文件执行三年来，总的来看，既维护了国家利益，又兼顾了企业的利益。但也存在操作困难和概念界定不清等问题。为了更好地体现国家鼓励外经企业发展的政策，根据目前外经企业发展的实际情况，我们对《境外所得计征所得税暂行办法》进行了修订，现予发布，自1997年1月1日起实行。1995年发布的原办法同期废止。
附件：境外所得计征所得税暂行办法

境外所得计征所得税暂行办法（修订）

办法
一、境外所得的计算
（一）企业设立全资境外机构的境外所得，是指境外收入总额扣除境外实际发生的成本、费用，以及应分摊总部的管理费用后的金额。
境外实际发生的成本、费用，是指我国财务会计制度允许列支的成本、费用。
（二）企业未设立全资境外机构取得的境外投资所得，是指被投资企业已分配给投资方的利润、股息、红利等。
二、企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。
三、应纳税额的计算
应纳税额＝境内所得应纳税额＋境外所得应纳税额－境外所得税税款扣除额
境外所得应纳税额＝境外应纳税所得额×法定税率
境外应纳税所得额为企业境外业务之间盈亏相抵后的金额。
四、境外已缴纳所得税税款的抵扣方法
依照条例和实施细则规定，纳税人在境外缴纳的所得税，在汇总纳税时，可选择以下一种方法予以抵扣，抵扣方法一经确定，不得任意更改。
（一）分国不分项抵扣：企业能全面提供境外完税凭证的，可采取分国不分项抵扣。
1．纳税人在境外已缴纳的所得税税款应按国别（地区）进行抵扣，在境外已缴纳的所得税税款，包括纳税人在境外实际缴纳的税款及本办法第六条、第七条规定中视同已缴纳的税款。纳税人应提供所在国（地区）税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以及减免税有关证明，如实申报在境外缴纳的所得税税款，不得瞒报和伪报。
2．纳税人在境外已缴纳的所得税税款应分国（地区）计算抵扣限额。来源于某国（地区）的“境外所得税税款扣除限额”按实施细则规定公式计算，即：
境外所得税税款扣除限额＝境内、境外所得按税
法计算的应纳税总额×（来源于某国（地区）的所得÷
境内、境外所得总额）
3．纳税人在境外各国（地区）已缴纳的所得税税款低于计算出的该国（地区）“境外所得税税款扣除限额”的，应从应纳税总额中按实际扣除；超过“境外所得税税款扣除限额”的，应按计算出的扣除限额进行扣除，其超过部分，当年不能扣除，但可以在不超过五年的期限内，用以后年度税款扣除限额的余额补扣。
（二）定率抵扣：为便于计算和简化征管，经企业申请，税务机关批准，企业也可以不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额16．5％的比率抵扣。
五、计算境外税款扣除限额的公式中“境内、境外所得按税法计算的应纳税总额”一项，以及本办法中“境外所得应纳税额”一项应按法定税率33％计算。
六、境外减免税处理
纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或政府规定获得的减免所得税，应区别不同情况按以下办法处理：
（一）纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定获得的所得税减免税，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视民已交所得税进行抵免。
（二）对外经济合作企业承揽中国政府援外项目、当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已交所得税进行抵免。
七、境外企业遇有自然灾害等问题的处理
（一）纳税人在境外遇有风、火、水、震等严重自然灾害，损失较大，继续维持投资、经营活动确有困难的，应取得中国政府驻当地使、领馆等驻外机构的证明后，按现行规定报经税务机关批准，按照条例和实施细则的有关规定，对其境外所得给予一年减征或免征所得税的照顾。
（二）纳税人举办的境外企业或其他投资活动（如工程承包、劳务承包等），由于所在国（地区）发生战争或政治动乱等不可抗拒的客观因素造成损失较大的，可比照前款规定办理。
八、纳税年度和申报
纳税人来源于境外的所得，不论是否汇回，均应按照条例和实施细则规定的纳税年度（公历1月1日至12月31日）计算申报并缴纳所得税。
九、税款预缴和清缴
纳税人来源于境外的所得和境内的所得，应依照条例、实施细则和本办法，计算缴纳企业所得税。税款预缴分开进行，年终汇算清缴合并进行，即境内所得部分的税款预缴仍按统一规定执行；境外所得部分的应缴税款可按半年或按年计算预缴，具体预缴日期和税款数额由当地税务机关审核确定。纳税人应于次年1月15日之前预缴全年应交税款。年度终了后4个月内，税务机关对纳税人来源于境外的所得和境内的所得，合并统一进行汇算清缴。
十、本办法自1997年1月1日起执行。



“仁政”与法治
——儒家思想对我国法治建设的影响

卢建辉

儒家思想博大精深，源远流长，其理论贯穿了整个中国古代历史，并继续影响着我们的现代生活。儒家倡导“以德服人”的治国方略。孟子曰：“以力服人者，非心服也，力不赡也，以德服人者，中心悦而诚服也。”[1]同时儒家否认社会是公平的，“名位不同，礼亦异数”[2]他们认为人有智愚之别，应有贵贱上下之分，而贵贱上下决定每一个人在社会上的地位和行为。如何维持这样的社会秩序？“政者，正也。君为正，则百姓从政矣。君之所为，百姓之所从也。君所不为，百姓何从。”[3]《礼记.哀公问》所以孟子认为“惟仁者宜在高位”，[4]并要求为政者“以不忍人之心，行不忍人之政”，[5]由此“治天下可运于掌上”。[6]笔者仅就儒家的“仁政”思想对我国法治建设的影响这一角度谈谈自己的看法。
“仁政”理论在当初并未受到统治者的重视。儒家思想成为古代中国的治国思想有其特定的历史背景：春秋战国时期的战乱和社会阶层的剧变要求哲学理论立足于现实，而众多繁杂的政治理论要求思想家们合理地解释现实以完善各自的理论体系。秦王朝的迅速解体和汉初分封制的弊端迫使统治者需要加强中央集权，此时汉儒董仲舒提出罢黜百家，独尊儒术的主张，他的《春秋》大一统思想得到汉武帝赏识，儒学遂从三教九流中脱颖而出。董仲舒把儒家思想与阴阳家的思想结合起来，他认为德为阳，刑为阴。两者的关系是：“刑者，德之辅；阴者，阳之辅也。”[7]“圣人多其爱少其严，厚其德而简其刑。”[8]这就是“德主刑辅”。先用德礼进行教化，教化无效再辅之以刑罚，把德刑结合起来。经过历代儒家学者与统治阶层的不断交媾，这种刚柔相济的“仁政”成为历代王朝的治国之道。儒家思想吸引统治者的理论基础主要有以下几点：
一、强调宗法伦理观念。儒家思想最根本的就是宗法伦理思想。“君君臣臣，父父子子”，[9]这种君臣父子关系是皇权统治中的“大伦”。皇帝掌握统治国家的最高权力，然后通过分封、诏赐等方式对权力、财产进行分配，形成了以血缘关系为主的家长式统治。在宗法制度中，君臣、上下、贵贱都有明确的界限和等级秩序。借“亲亲”、“尊尊”之规则，来维护以父权为中心的家庭、家族伦理关系和以君权为中心的社会秩序。秦二世矫诏秦始皇赐秦太子扶苏死，扶苏说，“父而赐死，尚安敢复请？”[10]可见向百姓灌输宗法伦理观念有助于臣民接受家长式的统治，从而维护国家安定，社会和谐，达到天下长治久安之目的。
二、宣扬“性善论”。儒家认为人具有“善端”，具有为善、成圣的潜能。孟子曰：“恻隐之心，仁之端也；羞恶之心，义之端也；辞让之心，礼之端也；是非之心，智之端也。”[11]此“四端”即“仁、义、礼、智”四种“善”的萌芽状态，是人“不学而能”、“不虑而知”的“良能”、“良知”。 [12]孟子强调，“仁义礼智根于心”。[13] 性善论把人心视为一切美好价值的观念的源头，从而把治理国家看作是“修身、养性、治国、平天下”的道德修养过程，就人的本性而言，是不需要法律的，以德治国是最好的统治方式。统治者就是道德楷模，对他不需要防范。臣民需修身养性，使人的“善”得到保存和发展，并向着仁义礼智等圣人君子的人格目标而迈进。
三、主张贤人治国。按照儒家理论，如果人性恶，那就不可能有“仁人”，也就不可能有“仁政”。人为善的潜能是仁政的基础。所谓“仁政”也就是为政者“以不忍人之心，行不忍人之政”。[14]儒家认为个人不能离开社会而存在，个人只有作为国家和家庭的成员才有存在的意义。但儒家认为人与人是不平等的，人与人之间最基本的区别是“治人者”与“治于人者”的区别。孟子曰：“然则治天下，独可耕且为与？有大人之事，有小人之事。……或劳心，或劳力。劳心者治人，劳力者治于人。”[15]孟子还断言这是“天下之通义”。[16]那么，谁应为“治人者”，谁应为“治于人者”？孟子以为“天下有道，小德役大德，小贤役大贤。天下无道，小役大，弱役强。斯二者，天也。顺天者存，逆天者亡。”[17]据此推理，政治上至高之位，必以最大之德居之。所谓天子，必圣人乃可为之。圣人的责任是确立“天道”和“替天行道”，即施行仁政。臣民惟有听从圣人和君子的教诲，循礼守法，安居乐业。儒家认为，“爱人”仅仅是对为政者的要求，而被爱的对象则是普通的老百姓。只有为政者才需要讲“爱人”的仁政，只有得道的君子才能行“爱人”的仁政。所以孔子说：“君子学道则爱人，小人学道则易使也”。[18]
由此可以看出，儒家主张的仁政即为德治，由贤人来治理国家。实施“仁政”的统治者要求臣民接受统治理由是：第一，我是天子，是最优秀的人，道德高尚无边。第二，我为社稷鞠躬尽瘁，是出于对臣民的无私的爱，会给臣民带来安全和财富。孔子说，“为政以德”、“道之以政，齐之以刑，民免而无耻。道之以德，齐之以礼，有耻且格”。[19]他们认为，人在社会上的贵贱和在家族中的亲疏、尊卑、长幼的差异是天生的，每个人的生活方式和行为必须符合他们的身份和政治、社会地位。不同的身份有着不同的行为规范。人人要遵守固有的行为规范，便可维持理想的社会秩序，国家便可长治久安。而人心的善恶取决于德治，同时德治又取决于统治者的个人魅力，因为统治者的人格具有绝对的感召力。所以儒家所主张的“仁政”最终都衍变成为“人治”。
儒家实施“仁政”的前提是人的本性具有先天的善性，肯定人自身具有可向高尚道德发展的潜在因素，这在一定程度上有利于人格的培养和人与人之间的和谐关系的产生。但儒家又认为人与人是不平等的，每个人的生活环境、生活历程具有具体性，因而道德水平必然存在差异。统治者必然是善的代表，由他实施仁政，在他的领导之下，被统治者才能保存原有的善性，然后继续修身养性，以达到自身人格的完美。因此，从本质上看，儒家的“仁政”理论就是把国家的发展和社稷的安危完全托付给一个理想化的圣人。从历史实践看，儒家的这一理想从未实现过。相反，“仁政”成为了统治者实施暴政的遮羞布。 因此在建设社会主义法治国家的今天，如果还寄梦于以“仁政”来维护社会秩序，必然重蹈覆辙。笔者认为，“仁政”理论对于建设社会主义法治，存在以下负面影响。
一、“贤人治国”的理论违反了权力制约原则。
儒家强调人的自身修养，即“内圣”，只要诚心修身，既可成圣成仁，无往而不胜。“内圣”可致“外王”，修身是手段，“内圣”是目的，而前提是人有根本的善端。整个儒家文化的精神方向，就是以圣贤作为理想的人格典范和人生追求的目标，鼓励人们加强自身道德修养。因此，政治上崇尚“贤人之治”便成为一种必然。
董仲舒对儒家学说的进一步发挥使其符合了当时的统治需要。“罢黜百家，独尊儒术”，儒学成为官方的统治思想。董仲舒把君主神化为“天子”，统治者鼓励民众加强道德修养，修回善性。从而加强了君主的至上权威。董仲舒思想的核心目的在于强化君主统治地位，在民众都有“善性”的基础上推行“仁政”。使“性善论”成为政治上有力的思想统治工具。统治者利用民众崇尚“贤人之治”的思想在神化自身的同时提倡民众向善，致使百姓对权力意志的盲从和普通的从众心理。对于皇权，百姓总是希望是善良的，皇权是最后的善的权力，皇权因此不受制约，事实上也无法制约。
中国古代的权力制约机制，都是维护皇权的需要，预防宰相的权力过大威胁皇权。隋唐时设中书省、门下省、尚书省三省制度，宰相的权力由三省分掌，分工明确而相互制约：中书省掌管决策，门下省掌管审核，尚书省掌管执行。三省分工制约，确实预防了宰相滥用权力。但对最高权力的皇权却没有完备明确的制约监督，这与认为皇帝是至善化身而不会为恶有内在的必然联系。当然，形成这种情况的其他原因也是存在的。制度方面行政司法合一使行政长官本身兼有司法权，权力本身没有分离造成制约机制的不健全。行政权与司法权本应相互监督相互制约，但置于长官一身，只能自己监督自己，这又体现为儒家的“内圣”思想，强调个人的自省和道德修养，去修善性。对于社会主义法治而言制度方面的阻碍已不存在，关键还是干百年来造就的民众心态，希望统治者积极向善，为政以德，如此便能安心生产。事实上，离开制度的力量，脱离法律的约束，就很难保证人性向善，“善性”造成民众对权力制约的“惰性”，民众缺乏权力制约的观念，对最高权力的制约匮乏，必然贻误中国法治进程。
二、“仁政”造成泛道德主义，不利于法制建设。
“善”作为一种价值体系，完善和补充了道德之善的内涵。道德之所以谓“善”，是因为它能给人们带来实际的利益。人们之所以要遵循仁义道德，就在于仁义礼智人之固有，克己遵循，则能“尽性事天”；就在于仁义是正路坦途，遵循之可富家保身；就在于得民心则得天下，而得民心的关键在于以仁义待民等等。符合道德的便是“善”的，导致了道德越位扩张，矛盾的解决不是依靠法律，而是依靠道德手段。
道德的越位造成泛道德主义。“泛道德主义就是将道德意识扩张，侵犯到其他文化领域（如文学、政治、法律、经济）去做它们的主人，而强迫其他文化领域的个性，降于次要又次要的地位；最终极的目的是把各种文化的表现，统变为服役于道德和表达道德的工具”。[20]儒家推崇“仁政”，构建了“善”的价值体系，却造成宽、信、孝、惠、敬、勇等一切道德观念都归于“善”的统慑。“为政以德”、“德主刑辅”、“明刑弼教”，突出表现道德越位扩张而成为法学领域的主人，侵犯了法律的个性。另外，儒家认为人性本善，只须加强个人道德修养，通过道德教化，弘扬人的善端，便可达到平天下的目的。统治者对民众采用道德教化手段，使他们保住善性并扩而充之。籍此，社会上出现矛盾即可诉诸于道德途径解决，道德泛化也就顺理成章了。
道德泛化不利于法治建设。道德和法律作为管理社会的主要手段，彼此在各自领域都发挥着重要作用。道德是一种软约束，依赖的是人的自觉及良心，是一种自律性的东西，其功能是为了扬善；而法律则是一种硬约束，以国家的强制力为后盾，其功能是为了制恶。两者虽因用力方向不同，但共同维系着社会的稳定，但毕竟由于各自本质不同，所起的作用不同，因而不能互相代替。一旦道德代替了法律，这样势必引起疏于立法的建设，而不利于法律制度的健全。所以，道德作用的发挥应以法律健全为基础。同时，泛道德主义注重人的善性完善，不可避免的为人治奠定了基础。
三、“仁政”影响社会主义法治理念的形成。
“性善”多指良心本心是伦理方面的孝亲敬长的是非之心，孝敬为善，反之为恶。孟子反复强调，人人均知爱亲敬长，主张“人人亲其亲，长其长，而天下平，亲亲，仁也；敬长，义也；无他，达之天下也”。[21]董仲舒认为的至善即“圣人之善”为“循三纲五纪，通八端之理，忠信而博爱，敦厚而好礼”。[22]在儒家宗法伦理观念的诱导下，民众在内心形成了一套伦理标准，在这个标准之下，人们不断的实践伦理，以此作为自己的向善。
儒家实施“仁政”前提是强化伦理道德观念，重申宗法规则，遏制了民众独立人格的产生。以“性善”为哲学基础构造的宗法社会注重身份规则，身份规则界定了每个社会成员在家庭中的地位、权利、义务，同时也就界定了其在社会的地位、权利、义务，藉此成为在立法、司法诸方面衡量人们的罪与非罪、罪刑轻重的根本尺度。宗法伦理注重的身份规则之所以不会产生独立自由的市民身份，是因为在专制时期，身份规则是一切社会关系的基础，个人从来是作为宗族的“零部件”而存在的。表面上看 ，虽曾有过家庭、行会、帮会（江湖）、僧道等民间团体，但它们通行的都是人身依附规则即个人人格被吸附消溶于集体人格中的规则，具体的说，都是家族的摹本，即便是国家也是如此，个人的人格被家族人格吸附，势必造成个人人格的不独立，不利于民法的发展，不利于社会主义法治理念的形成。
社会主义法治理念的形成对法治建设的意义十分重大。然而由于传统“仁政”思想的影响，使民众对个人人格的独立缺乏必要的思想准备，在他们的法律意识中最多的还依然是与生俱来的“善”性。对于民主、自由、人权、平等、权利等法律观念的培养，“善”性的土壤显得如此贫瘠。一直以来，皇权统治之下的民众在“人性善”的驱使之下不断的体现伦理，实践伦理，都被看成一种没有理性的动物，一种被统治者珍惜爱护的客体。在这种情况下，个人的人性已被扭曲。因此，中国社会主义法治，应该是更尊重、顺应和完善人性，同时充分重视人的社会性，二者不可偏废。加快建设社会主义法治进程，首要的仍是改造民众思想意识中的“善”性。民主、自由、人权、平等、公平竞争等西方法观念的基本精神的宣传是必要的。只有重视提高全民的理性，才是法治进程的根本动力。
众所周知，西方的法制传统以“人性恶”为逻辑起点建立了先进的法治模式；而中国的法制传统以“人性善”为逻辑起点建立了人治的模式。推进现今中国的法治进程，必须借鉴西方法文化的精髓，克服“性善论”的弊端，摒弃传统法文化的糟粕，中西结合，是中国法治的必经之路。
首先，树立依靠理性、科学的法律制度制约权力的观念。西方人认为人性是恶的，沿用至今的法律制度充分体现了防恶的目的，公法之设，在于防范公共权力的滥用，私法之设在于抵御公共权力对社会个体权利的侵犯。西方的这种价值理念从古希腊柏拉图和亚里士多德开始，经基督教“原罪说”的深化，至洛克、孟德斯鸠集大成。对人性的不信任，依靠理性、科学的制度约束权力贯穿了法治的始终。传统中国受“性善论”的影响，相信人性本善，崇尚道德修养，对权力依靠道德约束，认为掌权者是道德至善的化身而不会为恶。但是，人性在现实中受客观环境的限制及自身各种自然欲望和心理素质的限制，使人性的向善之力较之趋恶之力要脆弱的多。所以，中国的法治必须借鉴西方的法治经验，树立依靠法律制度约束权力的观念。以理性、正义、科学为依归的法律制度是推进法治进程的有效工具，因为制度的趋善要比个人的趋善要坚强的多。只有在制度的约束下，权力为恶的可能性才降至最小。在法律制度健全的前提下，才能切实推进社会主义法治进程。
其次，克服泛道德主义的流弊，合理界定指导法律的道德范围。在西方，占主导地位的自然法学派认为法律是达到一定道德目的的手段。因而法律必须服从道德。不道德的法律被称作“恶法”，西方的道德至上，一开始就强调它是“自然正义”，是如自然科学定律一样的纯粹理性。所以指导西方法律的道德是理性、正义、公平，体现于法律之中则在于重视个体之间的平等、自由、权利等观念。与西方相比，受“仁政”影响，传统中国认为“善”是一种价值体系，符合善的便是道德的和合法的。所以，中国的道德与西方的道德有本质的不同。中国的道德至上，一开始就是宗法至上，是重亲疏贵贱尊卑长幼之分而否定平等、自由、权利的道德。它首先是人的情感、本性而非客观，以此为基础的法律自然缺少理性。克服泛道德主义的流弊，必须把握法律与道德的关系。法不能脱离道德，指导法律的道德只能界定在公平、正义、理性而非其他。社会主义法是从国家立场出发对人们行为的评价，包含着立法者关于什么是正义与非正义、善与恶的价值判断。必须纠正人性善造成的不重视个人正当利益，轻视个人尊严、价值和权利的错误倾向。同时也要认识到法与道德不是孤立存在的，是经济基础的反映，重视法治建设的前提是加大经济基础的投入，这样才会推进中国的法治建设。
第三，克服人格的附属，不独立、不自由之弊，建立自由、平等的市场经济下的人格制度。西方的法律秩序，从古希腊罗马到近代，虽然有变革，但基本上可以视为商业性、市场性法律秩序。这种法律秩序注重人的独立、自由、平等，人生来都应有基本的权利，任何人只要具备完全行为能力，则处于可与任何人订立契约，独立处理自己的权利义务，互相有偿给付利益的平等地位。这种法律秩序是西方商品生产关系的反映，是市场经济的产物。在中国则不然，在专制社会里，长期的小农经济所造成的自闭体系，根本无法形成正常的商品生产交换关系。经济条件本身不具备，“仁政”统治思想长期对民众的麻木，造成中国法治的积弱积贫局面，因此独立、自由平等的个人身份或人格从未在中国真正确立。因为这种身份或人格不存在，所以现今的法治才要靠外力来改变。借鉴西方法文化，重心在于强化个人权利意识，培养民法所要求的人格独立。个人独立、平等、自由的人格观念确立，必然促进社会主义法治的长足进步。同时也要注重发展社会主义市场经济，法律意识及价值形态作为上层建筑的一部分，由经济基础决定，是经济基础的反映，经济的发展必然促进法律意识的根本转变。
国家的富强，民族的昌盛，法治环境是必不可少的。传统中国受“仁政” 思想的影响贻误了法治进程。在新世纪之初，建设社会主义法治国家已经写入庄严的宪法。在摒弃传统法文化中糟粕的同时，我们要借改革之春风，大胆吸收借鉴西方法文化的精髓，博采众长为我所用，以此推进我国社会主义法治建设。


作者单位：如皋市人民法院
[1] 《孟子·公孙丑上》；
[2] 《左传》；
[3] 《礼记·哀公问》；
[4] 《孟子·离娄上》；
[5] 《孟子·公孙丑上》；
[6] 《孟子·公孙丑上》；
[7] 《春秋繁露·天辩在人》；
[8] 《春秋繁露·基义》；
[9] 《论语·颜渊》；
[10]《史记·李斯列传》；
[11]《孟子·公孙丑上》；
[12]《孟子·尽心上》；
[13]《孟子·尽心上》；
[14]《孟子·公孙丑上》；
[15]《孟子·滕文公上》；
[16]《孟子·滕文公上》；
[17]《孟子·离娄上》；